조세범처벌법에서 처벌하는 행위는 ‘조세포탈’, ‘부정환급’, ‘부정공제’ 3가지 유형으로 분류됩니다(제3조).

‘조세포탈’은 조세수입의 감소를 초래하는 결과의 발생에 의하여 국가의 과세권이 현실적으로 침해되는 것이고, ‘부정환급’은 세법이 일정한 경우에 세액을 환급하도록 정한 경우에 정당하게 환급 받을 수 없는 세액을 환급 받거나, ‘부정공제’는 세법상 세액의 산출에 있어서 세액의 공제를 허용하는 경우에 정당하게 공제받을 수 없는 세액을 공제받는 것을 말합니다.

조세포탈의 요건인 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’의 유형으로는 ①이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장, ②거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취, ③장부와 기록의 파기, ④재산의 은닉, 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐 등이 있습니다.

이와 관련하여 사업구조상 실거래를 입증할 수 없어 억울하게 처벌을 받는 경우도 많습니다. 가령, 구리, 동과 같은 비철금속 사업이나 고철사업의 경우 영세상인들로부터 세금계산서를 발급받기가 어려워, 간이세금계산서를 교부 받거나 제3자 명의로 세금계산서를 교부 받는 경우도 있습니다. 이 경우 ‘허위세금계산서발행’에 해당할 수 있음을 별론으로 하더라도, 실거래가 없었던 것은 아니므로 조세포탈에는 해당하지 않습니다.

조세범처벌법은 세금계산서발급과 관련된 일정한 행위를 처벌하고 있습니다(제10조). 허위세금계산서와 관련된 범죄는 ①재화를 공급한 자가 세금계산서를 발행하지 않은 경우/공급받은 자가 통정하여 세금계산서를 발급받지 않은 경우, ②재화를 공급한 자가 사실과 다른 세금계산서를 발급한 경우/공급받은 자가 통정하여 사실과 다른 세금계산서를 발급받은 경우, ③재화를 공급하지 않은 자가 세금계산서를 발급한 경우/재화를 공급받지 않은 자가 세금계산서를 발급받은 경우로 나눌 수 있습니다.

허위세금계산서를 이용한 탈세 행위는 세무 자료상과 실제 사업자 간의 공모로 이루어지는 경우가 많습니다. 부가세, 법인세 또는 소득세를 탈루하기 위해 SPC나 유령회사가 발급한 허위세금계산서를 통해 매입세액공제를 받는 경우가 그 예입니다. 하도급 업체들의 경우, 원청에서 실제 거래금액보다 많은 금액으로 세금계산서를 교부해달라고 요구할 때, 사업의 계속을 위하여 어쩔 수 없이 허위세금계산서를 교부하는 경우도 있습니다.

경우에 따라서는 사업구조상 실거래를 입증할 수 없어 억울하게 처벌을 받는 경우도 많습니다. 가령, 구리, 동과 같은 비철금속 사업이나 고철사업의 경우 영세상인들로부터 세금계산서를 발급받기가 어려워, 간이세금계산서를 교부 받거나 제3자 명의로 세금계산서를 교부 받는 경우도 있습니다. 또한 중고휴대폰과 같은 재활용품 유통사업의 경우에도 초기 재활용품 매입과정에서 매입증빙 자료를 구비하지 못해 간이세금계산서를 교부 받거나 제3자 명의로 세금계산서를 교부 받는 경우도 있습니다.

허위세금계산서합계표 제출죄, 허위세금계산서 수수죄, 조세포탈죄 등은 각 별개의 범죄가 됩니다(대법원 2011. 12. 8. 선고 2011도9242 판결 등). 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제8조는 국세와 지방세 포탈범에 대하여 그 포탈세액 등이 연간 5억원 이상 10억원 미만인 경우에는 3년 이상의 유기징역에, 연간 10억원 이상인 경우에는 무기 또는 5년 이상의 징역에 처하도록 규정하고 있습니다. 또한 제8조의2 제1항에 의하면 「영리를 목적으로」 세금계산서에 기재된 공급가액이나 세금계산서합계표에 기재된 공급가액 또는 매출·매입금액의 합계액이 50억원 이상인 경우에는 3년 이상의 유기징역에, 30억원 이상 50억원 미만인 경우에는 1년 이상의 유기징역에 처해집니다.

조세포탈이나 허위세금계산서발행 혐의로 형사처벌을 받게 될 위험에 처했다면 전문 변호사의 도움을 받아 소송에 대응하는 것이 중요합니다.

상세설명

• 조세포탈의 유형
  

  조세범처벌법 제3조는 “조세 포탈 등”이라는 표제 하에 제1하에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위로써 조세를 포탈하거나 조세의 환급·공제를 받은 자”를 처벌하도록 규정하고 있습니다.
  
  조세포탈은 납세의무자가 납부할 의무가 있는 조세를 납부하지 아니하거나 정당한 세액보다 과소납부함으로써 국가의 납세의무자에 대한 조세채권을 침해하는 행위, 즉 직접적으로 세수의 감소를 초래하는 행위를 지칭합니다.
  
  한편 납세의무자가 납세의무가 없음에도 조세를 잘못 납부하거나, 납부하여야 할 세액을 초과하여 납부하거나, 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액이 있을 때 국가는 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 도는 환급세액을 결정하여 납세의무자에게 되돌려 주어야 합니다(국세기본법 제51조 제1항). 이 때 사기나 그 밖의 부정한 행위로써 조세를 환급받거나 정당한 금액보다 더 많은 금액을 환급받으면 조세범처벌법 제3조 제1항의 ‘부정환급’이 됩니다.
  
  또한 납부할 세액을 산출하는 과정에서 법이 허용한 세액공제제도를 악용하여 공제요건이 되지 아니함에도 공제를 받거나 공제받아야 할 금액을 초과하여 공제받는 것을 ‘부정공제’라고 합니다.
  
  조세포탈과 구별되는 개념으로 조세회피행위가 있습니다. 조세회피행위는 거래형태가 비정상적인 것일 뿐 당사자의 진의에 기한 사법상의 적법한 행위라는 면에서 위법행위는 아니고 공시된 행위라는 점에서 과세요건사실의 전부 또는 일부를 은폐하는 조세포탈행위와 구별됩니다. 결과적으로 납부하여야 할 정당세액을 납부하지 않았다는 점에서 조세포탈과 같은 결과에 이르지만, 위법성이 없으므로 조세포탈죄로 처벌할 수 없습니다.
  
  1. 회계장부조작
  
  정상적인 회계기록을 탈세 등 특정한 목적을 위하여 고의적으로 계산 및 결산방법을 조작하는 것을 분식회계라 합니다. 조세포탈에서 분식회계는 탈세 등을 위하여 이익감소의 방법으로 행하는 외에 신용위장, 부정배당 등을 위하여 결손을 숨기거나 이익증대의 방법으로도 많이 행하여집니다. 이익증대를 가장한 분식회계의 방법은 조세포탈을 위한 분식회계와 반대의 방법으로 이루어집니다. 주로 매출채권의 가공증대, 매입의 축소, 재고자산의 가공, 투자손실 등 비용의 축소, 비용과 그에 대응하는 부채를 상계처리하는 비용의 축소 등의 방법이 많이 활용됩니다.
  
  회사의 이사, 감사 등이 회계처리기준에 위반하여 재무제표 등을 허위로 작성, 공시한 때에는 그 자체로서 7년 이하의 징역 또는 7천만원 이하의 벌금으로 처벌되며(외감법 제20조 제1항), 회계분식된 재무제표를 이용하여 금융기관 등으로부터 대출을 받은 경우 사기죄가 성립합니다.
  
  2. 매출누락과 수익누락
  
  회계장부의 조작에 의한 조세포탈에 있어 가장 전형적인 방법은 매출누락을 포함한 수익의 누락입니다. 매출누락은 상품·제품 등의 판매 또는 용역의 제공에 의하여 실현되는 매출을 회계장부에 기재하지 아니하고 누락시키는 것을 말합니다. 매출누락에서 매출의 개념은 제조, 판매업에서의 매출과 건설업에서의 공사수입, 서비스업에서의 수수료수입 등 업종에 관계없이 영업에 의한 수입을 말하고 세법상 사업수입금액에 해당합니다. 매출누락은 복식부기의 원칙상 자산의 감소, 누락 또는 부채의 과대계상이 수반됩니다.
  
  매출누락의 형태는 생산량 등 수량을 조작하는 경우, 매출단가를 조작하는 경우, 매출환입과 매출에누리 등 매출취소를 위장하는 경우, 등급을 위장하는 경우, 부산물 등 기술소득을 누락하는 경우, 매출의 인식시기를 이연하는 경우 등 여러 가지가 있습니다.
  
  매출누락은 법인세와 종합소득세 포탈과 직접 관련이 됩니다. 세금계산서가 발행되는 부가가치세 부과대상 거래에서의 매출누락은 부가가치세 포탈이 성립하고, 개별소비세 부과대상 거래에서는 개별소비세 포탈이 성립합니다. 상품을 무자료로 매출한 경우에도 부가가치세 포탈은 성립하고, 그에 따른 매출누락이 있으면 법인세 등 소득의 포탈도 문제가 됩니다. 이러한 소득의 포탈이 성립할 때에는 무자료 매입분에 대한 매출원가로서의 부외손금의 인정 문제가 따르나, 부가가치세는 세금계산서 등을 허위기재한 경우에는 매입세액공제가 되지 아니하므로 매출누락액 전체에 대한 부가가치세 포탈이 성립할 가능성이 있습니다.
  
  개별소비세 부과대상 거래인 귀금속의 판매, 유흥음식점의 매출 등에는 매출누락으로 인한 개별소비세의 포탈이 성립합니다.
  
  3. 비용의 과대계상
  
  비용의 과대계상은 수익에 대응하는 매출원가(제조원가), 일반관리비와 판매비 또는 영업외비용을 가공으로 계상하거나 과대계상하는 것으로 당기순이익을 감소시키기 위하여 비용을 늘이는 것을 말합니다. 비용의 과대계상은 세법상 손금 또는 필요경비가 아닌 사항을 손금 또는 필요경비를 허위가공계상하는 것으로 주로 매출원가 또는 제조원가를 구성하는 매입, 원재료 등을 가공 또는 과대계상하여 매출원가를 늘리거나 급여 등 판매비와 관리비를 가공 또는 과대계상하는 방식으로 이루어집니다. 비용의 과대계상은 매출누락과 달리 반드시 장부에 계상되므로 장부조사를 통하여 확인되는 경우가 많습니다.
  
  비용의 과대계상에 의한 조세포탈은 매출이 노출되어 매출누락이 용이하지 않은 건설업 등의 업종을 중심으로 많이 발생합니다. 건설은 관급공사를 포함하여 대부분 도급계약액이 정해져 있으므로 매출누락이 쉽지 않은 반면에 일반적으로 공사와 관련하여 장부에 기재할 수 없는 뇌물자금, 담합자금 등의 필요성이 많아 비용의 과대계상에 의한 조세포탈이 많이 발생하고 있습니다. 건설업에서는 주로 인건비의 과대계상과 하도급비용의 과대계상 및 원재료비의 과대계상 방식으로 이루어집니다. 수입이 특정되어 있는 관허사업(직업훈련, 폐기물 처리업 등), 하청업(대기업에의 납품) 등에서도 매출누락이 곤란하므로 비용의 과대계상에 의한 방식을 이용하기도 합니다.

• 명의와 거래의 위장
  

  실제 사업자가 재산이 없고 납세의무를 이행할 의사도 없는 연소자, 고령자, 무자력자 또는 종업원 등의 명의로 사업자등록을 한 뒤 일정기간 영업을 영위한 후 납세의무가 발생하면 폐업을 하는 등의 방법으로 조세포탈을 하는 경우가 많습니다. 또한 조세가 부과되지 아니하는 비영리단체 등의 명의로 수익사업을 영위하여 조세를 포탈하는 사례도 많이 있습니다. 이 경우 실사업자는 수익과 소득을 은폐하고 그 대가로 명의를 빌려준 비영리단체에 일정액의 수수료를 지급합니다.
  
  법인세와 소득세 등 소득을 대상으로 하는 조세에 있어서는 누진세율이 적용되어 수익이 많은 업종에 따라서는 그에 따른 조세의 부과를 면하기 위하여 위장명의를 사용하는 경우가 많이 있습니다. 동일한 사무실에서 동일한 직원을 두고서 운영하면서 소득분산을 위하여 사업자를 별개로 하는 경우가 많습니다. 동일한 업종을 경영하는 개인사업자가 여러 곳의 사업체를 친·인척 명의로 독립하여 사업자 등록을 하고서 소득의 분산을 하는 사례도 있습니다.
  
  ［사례］
  
  

  광고대행업	독립된 2개의 사무실을 운영하면서 각각 친·인척 명의로 별개로 사업자등록을 하여 누진과세를 회피.
  입시학원	입시학원의 부속 출판사를 운영하면서 입시학원과 다른 명의로 사업자등록을 하고서 누진과세를 회피.
  건설회사	토목공사 중 일부인 터잡기 공사를 직접 시행하고, 별도로 법인을 설립하여 그 법인에 터잡기 공사를 하도급 준 것으로 하여 하도급 대금을 비용으로 계상.
  공원묘지	묘지에 사용하는 석물 등을 판매하는 별도의 업체를 설립하여 석물에 관한 매출을 누락하거나 원료비 등의 비용을 과대계상.
  유흥음식점	별도의 업체 명의로 신용카드 매출전표를 발행한 후 매출전표를 매입하는 방식으로 매출을 누락. 이 경우 위장가맹점, 카드깡업자 및 대여 받은 유흥음식점 등은 조세포탈과 더불어 매출전표의 양수도행위에 의하여 여신전문금융업법 위반 별죄가 성립할 가능성이 있습니다.

• 부가가치세 포탈
  

  부가가치세는 재화 또는 용역의 공급을 받은 자로부터 징수한 매출세액에서 자신이 공급을 받은 재화 또는 용역에 대한 매입세액을 공제하여 산출합니다. 이 경우 매입세액이 매출세액을 초과하면 환급세액이 발생합니다(부가가치세법 제17조 제1항, 제37조 제2항). 따라서 부가가치세의 포탈은 매출세액을 누락하거나 공급받지 아니한 재화 도는 용역에 대한 매입세액을 부당하게 공제하는 방식으로 이루어집니다.
  
  1. 부가가치세 포탈에 있어서의 매입세액불공제
  
  부가가치세법상 매입처별세금계산서합계표를 제출하지 않은 경우와 제출한 매입처별세금계산서의 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 않았거나 사실과 다르게 기재된 경우에는 매입세액은 공제되지 아니합니다(부가가치세법 제39조 제1항 제1호). 따라서 실제 부가가치세를 지급하고 물건을 매입한 경우라도 세금계산서를 교부받지 아니하거나 매입처별세금계산서합계표를 제출하지 아니하였다면 매입세액공제를 할 수 없고 누락된 매출세액전체에 대한 부가가치세 포탈이 성립합니다. 다만 세금계산서 작성일자가 속하는 과세기간이 사실상의 거래시기가 속하는 과세기간과 같은 이상, 사실상의 거래시기와 다소 일치하지 않는 세금계산서가 작성되었다 하더라도 그 세금계산서의 기재사항에 의하여 거래사실이 확인되면 그 세금계산서에 기재된 매입세액은 공제되어야 하고 이를 공제하였다 하여 조세포탈 또는 부정환급이 성립하지 않습니다(대법원 1996. 6. 14. 95도1301).
  
  2. 부가가치세 포탈과 직접국세포탈과의 관계
  
  부가가치세의 포탈은 그에 따른 매출누락과 비용의 과대계상을 수반하여 법인세 또는 종합소득세 등의 포탈이 동시에 성립하는 경우가 많습니다. 매출의 누락은 부가가치세에서 매출세액을 감소시키고 비용의 과대계상은 매입세액을 부정하게 공제하게 하는 결과를 가져오기 때문입니다. 따라서 매출누락의 경우에는 세금계산서 불발급에 의한 부가가치세 포탈이 성립하고 비용의 과대계상에 의한 경우에는 부정한 매입세액공제로 부가가치세의 부정공제, 환급이 성립합니다. 다만 법인세 또는 종합소득세와 부가가세의 신고·납부기한이 다르므로 부가가치세 포탈이 성립하더라도 법인세 또는 종합소득세의 포탈이 기수시기 미도래로 성립되지 아니할 수 있습니다.
  
  3. 부가가치세 포탈의 유형 부가가치세 포탈의 유형은 무자료거래, 위장거래와 가공거래로 세무실무상 나누어집니다. 세금계산서가 없이 재화가 이동하는 거래를 무자료거래라 하고 반대로 재화의 이동 없이 세금계산서가 허위로 수수되는 거래를 가공거래라 합니다. 무자료거래는 매출세액의 포탈과 관련되고 가공거래는 매입세액의 부정공제와 그에 따른 부가가치세의 부정환급에 관련됩니다. 위장거래는 재화의 이동이 변칙적으로 되는 경우 무자료거래와 가공거래가 결합한 거래 또는 거래 단계가 누락된 거래 등이 있습니다. 영세율과 면세제도를 악용하거나 의제매입세액 공제 등을 이용하여 부가가치세를 포탈하거나 공제받는 경우도 있고 간이과세제도를 이용하여 부가가치세를 포탈한 사례도 있습니다.
  
  4. 영세율을 이용한 부정환급과 의제매입세액 부당공제
  
  ‘영세율제도’란 거래상대방의 부가가치세 부담을 완전히 제거하여 주기 위하여 일정한 재화 또는 용역의 공급에 대하여 영의 세율을 적용하는 제도로서 ‘완전면세제도’라고 합니다. 영세율제도는 소비지국 과세원칙의 실현을 위하여 수출거래에 대하여 주로 적용되며(부가가치세법 제21조), 조세특례제한법에서 정책적 목적을 달성하기 위하여 수출거래와 관련 없이 특정재화·용역의 공급에 대해서 제한적으로 적용하고 있습니다(조세특례제한법 제105조). 영세율이 적용되는 재화는 조기환급을 받을 수 있습니다(부가가치세법 제59조 제2항 제1호).
  
  수출하는 재화에 대하여는 영세율이 적용되어 부가가치세의 매출세액이 0이 되고 또 그 수출을 위하여 구입한 재화에 대하여는 매입세액이 환급되는 것을 이용하여 부가가치세를 포탈하거나 부정환급받는 경우가 많이 있습니다. 부가가치세법상 영세율은 신용장에 의한 수출이거나 송금방식에 의한 수출이거나 무환수출 등 수출의 방식에 관련 없이 수출하는 재화에 적용되고 또한 내국신용장에 의한 수출의 경우에도 적용이 됩니다(부가가치세법 시행령 제31조 제1항 제1호, 제2호, 제2항 제1호).
  
  영세율을 이용한 부가가치세 포탈과 부정환급은 실제 수출하지 아니한 자가 수출한 것처럼 위장하여 부가가치세를 포탈하거나 부정환급을 받는 것으로 종래 내국신용장을 허위로 발급받아 수출용 원자재인 것처럼 영세율을 적용받고는 실제로 국내에 무자료로 판매하는 부가가치세 포탈의 사례가 있습니다. 최근에는 무환수출을 위장하여 부가가치세를 부정환급받는 사례가 있습니다.

• 허위세금계산서발행
  

  조세범처벌법 제10조(세금계산서의 발급의무 위반 등) ① 「부가가치세법」에 따라 세금계산서(전자세금계산서를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 작성하여 발급하여야 할 자와 매출처별세금계산서합계표를 정부에 제출하여야 할 자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 1년 이하의 징역 또는 공급가액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다. 1. 세금계산서를 발급하지 아니하거나 거짓으로 기재하여 발급한 경우 2. 거짓으로 기재한 매출처별세금계산서합계표를 제출한 경우 ② 「부가가치세법」에 따라 세금계산서를 발급받아야 할 자와 매입처별세금계산서합계표를 정부에 제출하여야 할 자가 통정하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 경우에는 1년 이하의 징역 또는 매입금액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다. 1. 세금계산서를 발급받지 아니하거나 거짓으로 기재한 세금계산서를 발급받은 경우 2. 거짓으로 기재한 매입처별세금계산서합계표를 제출한 경우 ③ 재화 또는 용역을 공급하지 아니하거나 공급받지 아니하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 한 자는 3년 이하의 징역 또는 그 세금계산서 및 계산서에 기재된 공급가액이나 매출처별세금계산서합계표, 매입처별세금계산서합계표에 기재된 공급가액 또는 매출처별계산서합계표, 매입처별계산서합계표에 기재된 매출·매입금액에 부가가치세의 세율을 적용하여 계산한 세액의 3배 이하에 상당하는 벌금에 처한다. 1. 「부가가치세법」에 따른 세금계산서를 발급하거나 발급받은 행위 2. 「소득세법」 및 「법인세법」에 따른 계산서를 발급하거나 발급받은 행위 3. 「부가가치세법」에 따른 매출·매입처별 세금계산서합계표를 거짓으로 기재하여 정부에 제출한 행위 4. 「소득세법」 및 「법인세법」에 따른 매출·매입처별계산서합계표를 거짓으로 기재하여 정부에 제출한 행위 ④ 제3항의 행위를 알선하거나 중개한 자도 제3항과 같은 형에 처한다. 이 경우 세무를 대리하는 세무사·공인회계사 및 변호사가 제3항의 행위를 알선하거나 중개한 때에는 「세무사법」 제22조제2항에도 불구하고 해당 형의 2분의 1을 가중한다. ⑤ 제3항의 죄를 범한 자에 대해서는 정상(情狀)에 따라 징역형과 벌금형을 병과할 수 있다.

  
  
  1. 허위세금계산서 발행의 유형
  
  

  1	사업자등록이 되어 있는 자가 실물거래 없이 자신의 명의로 세금계산서를 수수한 경우	사업자등록이 되어 있는 상태에서 재화 또는 용역을 공급하지 아니한 자가 자신을 공급하는 자로 기재한 세금계산서를 교부하거나 재화 등을 공급받지 아니한 자가 자신이 공급받는 자로 기재된 세금계산서를 교부받은 경우에, 그 사업자등록명의자로서 세금계산서 수수행위를 한 자는 조세범처벌법 제10조 제3항의 주체가 됩니다.
  2	사업자등록이 되어 있지 않은 자가 실물공급을 하고 제3자의 명의로 세금계산서를 수수한 경우	·재화 등을 공급하거나 공급받은 자가 제3자의 위임을 받아 제3자의 사업자등록을 이용하여 그 제3자를 공급하는 자로 기재한 세금계산서를 교부하거나 그 제3자가 공급받는 자로 기재된 세금계산서를 교부받은 경우 및 그 제3자의 명의로 그 재화 등의 공급에 관한 세금계산서합계표를 작성하여 제출한 경우에는, 제3자가 위 세금계산서 수수 및 세금계산서 합계표 작성·제출행위를 한 것으로 볼 수 있으므로 그가 재화 등을 공급하거나 공급받지 아니한 이상 제3자가 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 및 제3호 범행의 정범이 됩니다. 재화 등을 공급하거나 공급받은 자는 가담 정도에 따라 그 범행의 공동정범이나 방조범이 될 수 있을 뿐 그 범행의 단독정범이 될 수 없습니다. ·반대로 사업자등록명의자인 제3자가 세금계산서 수수행위를 위임하지 않았다면, 즉 실물공급을 한 자가 사업자등록명의자를 도용하여 임의로 세금계산서를 작성한 것이라면 실물공급을 g나 자에게 문서위조죄 등의 죄책을 물을 수 있음은 별론으로 하고 조세범처벌법 제10조 제3항의 주체가 될 수 없습니다.
  3	사업자등록이 되어 있는 자가 실물공급을 하고 제3자 명의로 세금계산서를 수수한 경우	재화 등을 공급하거나 공급받은 자가 자신 명의의 사업자등록이 되어 있는 상태에서 제3자로부터 세금계산서 수수행위에 관한 위임을 받았다면 제34자가 세금계산서 수수행위 등을 한 것으로 보아야 하므로 위 제3자가 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 및 제3호 범행의 정범이 되고 재화 등을 공급하거나 공급받은 자는 가담 정도에 다라 그 범행의 공동정범이나 방조범이 됩니다.
  4	사업자등록이 되어 있지 않은 자가 실물공급을 하지 아니하고 제3자의 명의로 세금계산서를 수수한 경우	A가 자기 명의의 사업자등록을 하지 않은 채 제3자의 명의를 차용하여 주유소업으로 사업자등록을 하고 실물거래 없이 제3자의 명의로 세금계산서를 수수한 사안에서, A가 허위 세금계산서 발급의 주체임을 전제로 A에게 조세범처벌법 제10조 제3항 위반죄가 성립하고, 명의대여인인 제3자는 피고인의 가공 세금계산서 수수에 관하여 협의하거나 그로 인한 이익을 분배받지 않은 채 명의만을 대여하고 그 대가를 받으면서 A의 세금계산서 발급 등의 행위를 용인하고 임대차계약서를 작성하여 주는 등 그 범행을 도왔으므로 A의 범죄에 대하여 방조죄가 성립한다고 하였습니다(대법원 2010. 7. 22. 선고 2010도4068 판결). 그러나 판례는 다른 사안에서 「조세범처벌법 제10조 제3항 제1호는 재화 또는 용역을 공급하지 아니한 자가 자신을 공급하는 자로 기재한 세금계산서를 교부한 행위를 처벌 대상으로 규정한 것이므로, 재화 또는 용역을 공급하지 아니한 자가 타인 명의를 위조하여 그를 공급하는 자로 기재하여 세금계산서를 교부한 경우에는 세금계산서에 자신을 공급하는 자로 기재하지 않은 이상 사문서위조죄로 처벌할 수 있을지언정 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호가 정한 처벌 대상에 해당한다고 할 수 없다」고 판시하여 사업자등록 명의사용에 대한 상호 인식이 있었는지 여부에 따라 결론을 달리하고 있습니다(대법원 2014. 11. 27. 선고 2014도1700).

  
  
  2. 실물거래 없는 세금계산서 등의 수수
  
  부가가치세법의 규정에 의한 재화 또는 용역을 공급함이 없이 세금계산서를 교부하거나 교부받은 자“라 함은 실물거래 없이 가공의 세금계산서를 발행하여 교부하거나 이를 교부받은 자를 의미합니다. 여기에 재화 또는 용역을 아예 공급하지 아니하거나 공급받지 아니하고 세금계산서만을 발급하거나 발급받는 행위뿐만 아니라, 재화 또는 용역을 공급받은 자가 재화 또는 용역을 실제로 공급한 자가 아닌 다른 사람이 작성한 세금계산서를 발급받은 경우도 포함되고, 마찬가지로 재화 또는 용역을 공급한 자가 재화 또는 용역을 실제로 공급받은 자가 아닌 다른 사람에게 세금계산서를 발급한 경우도 포함됩니다.
  
  실물거래가 있었으나 그 금액을 과장하여 부풀리는 등 사실과 다르게 기재된 세금계산서 등을 발급받았다면, 본 항이 아닌 제1항, 제2항이 적용됩니다.

• 면세유의 부정판매 등
  

  제4조(면세유의 부정 유통) ① 「조세특례제한법」 제106조의2제1항제1호에 따른 석유류를 같은 호에서 정한 용도 외의 다른 용도로 사용·판매하여 조세를 포탈하거나 조세의 환급·공제를 받은 석유판매업자(같은 조 제2항에 따른 석유판매업자를 말한다)는 3년 이하의 징역 또는 포탈세액등의 5배 이하의 벌금에 처한다. ② 제1항에 따른 면세유를 공급받은 자로부터 취득하여 판매하는 자에게는 판매가액의 3배 이하의 과태료를 부과한다. ③ 「개별소비세법」 제18조제1항제11호 및 「교통·에너지·환경세법」 제15조제1항제3호에 따른 외국항행선박 또는 원양어업선박에 사용할 목적으로 개별소비세 및 교통·에너지·환경세를 면제받는 석유류를 외국항행선박 또는 원양어업선박 외의 용도로 반출하여 조세를 포탈하거나, 외국항행선박 또는 원양어업선박 외의 용도로 사용된 석유류에 대하여 외국항행선박 또는 원양어업선박에 사용한 것으로 환급·공제받은 자는 3년 이하의 징역 또는 포탈세액등의 5배 이하의 벌금에 처한다. ④ 제3항에 따른 외국항행선박 또는 원양어업선박 외의 용도로 반출한 석유류를 판매하거나 그 사실을 알면서 취득한 자에게는 판매가액 또는 취득가액의 3배 이하의 과태료를 부과한다. ⑤ 제2항 및 제4항에 따른 과태료는 관할 세무서장이 부과·징수한다.

  
  
  간접세인 부가가치세가 도입됨으로써 조세부담의 역진성 등 부가가치세의 단일세율에서 오는 불합리성을 제거하는 한편, 사치성물품의 소비를 억제하기 위하여 개별소비세법이 제정되었습니다. 휘발유 등 유류는 개별소비세의 과세대상이 됩니다. 또한 교통시설의 확충 및 대중교통 육성을 위한 사업 등에 필요한 재원을 확보하기 위하여 교통·에너지·환경세법, 이하 ‘교통세법’)이 신설되었는데, 도로나 지하철 등 사회간접자본의 건설을 위한 투자재원의 조달은 수송부문과 관련된 석유류 제품을 세원으로 하는 것이 수익자부담 및 원인자부담의 차원에서 바람직하다는 이유로 휘발유 등의 석유류가 교통세의 과세대상으로 규정되어 있습니다.
  
  조세특례제한법 제106조의2는 “농민, 임업에 종사하는 자 및 어민(이하 이 조에서 "농어민등"이라 한다)이 농업·임업 또는 어업에 사용하기 위한 석유”에 대하여 부가가치세 및 개별소비세, 교통·에너지·환경세, 교육세 및 자동차세를 면제하고 있습니다. 또한 「개별소비세법」 제18조 제1항 제11호 및 「교통·에너지·환경세법」 제15조 제1항 제3호는 외국항행선박 또는 원양어업선박에 사용하는 석유류에 대하여 각 세금을 면제하고 있습니다.
  
  이러한 면세유를 다른 용도로 사용·판매하거나, 외국항행선박·원양어업선박 외의 용도로 반출하거나 사용하여, 조세를 포탈하거나 환급·공제를 받는 경우 처벌을 받습니다. 다만 포탈의 결과가 발생하지 않았다면 미수범은 처벌받지 않습니다.
  
  또한 조세특례제한법 제106조의2 제2항에 규정된 면세유를 공급받은 자로부터 면세유를 취득하여 판매하는 자(제2항) 및 외국항행선박 또는 원양어업선박 외의 용도로 반출한 석유류를 판매하거나 그 사실을 알면서 취득한 자(제4항)에게는 판매가액(또는 취득가액, 4항)의 3배 이하의 과태료를 부과합니다. 따라서 이들에 대하여는 과태료의 부과·징수 등에 관한 사항을 규정하는 질서위반행위규제법이 적용됩니다.